研发费用是指研究与开发某项目所支付的费用。我国有关制度对研发费用的规范存在于两个方面《企业会计准则第6号——无形资产》和《中华人民共和国企业所得税法》。

《企业会计准则第6号——无形资产》从会计核算角度规范了企业对研发费用的确认、计量、记录及报告方法；《中华人民共和国企业所得税法》从税法角度规范企业对研发费用的归集、摊销及抵减企业应税收入进行了规定。本文将会从税法的角度分析研发费用税前加计扣除的相关规定。

一、  研发费用加计扣除政策的适用范围

（一）	适用行业 研发费用加计扣除政策适用除烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业以外的其他行业。
（二）	适用活动 研发活动，是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。因此，所产生的费用适用加计扣除政策。然而，对于哪些具体活动所产生的费用可以加计扣除并没有明确规定。但是，明确规定以下活动不适用税前加计扣除政策。 企业产品（服务）的常规性升级。 对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。 企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。 对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。 市场调查研究、效率调查或管理研究。 作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。 社会科学、艺术或人文学方面的研究。
（三）	研发费用范围 人员人工费用 直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。 直接投入费用 （1） 研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。 （2） 用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费。 （3） 用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。 折旧费用 用于研发活动的仪器、设备的折旧费。 无形资产摊销 用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用。 新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费以及勘探开发技术的现场试验费 其他相关费用 与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费等。此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。  财政部和国家税务总局规定的其他费用

二、  研发费用按75%加计扣除

（一）

适用主体 除制造业以外的企业，且不属于烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业（俗称负面清单行业）。 制造业以外的企业，其主营业务不属于但兼营负面清单行业业务，且主营业务收入占按税法规定计算收入总额减除不征税收入和投资收益余额50%以上的企业，仍可以享受加计扣除优惠政策。

（二）

具体规定 企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在2023年12月31日前，在按规定据实扣除的基础上，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。 举例一 某企业2021年进行了两项研发活动A和B，A项目共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用12万元，B项目共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用8万元。均未形成无形资产且研发活动均符合加计扣除相关规定。 A项目其他相关费用限额=（100-12）x 10%/（1-10%）=9.78万元 小于实际发生的12万元，因此允许加计扣除的研发费用=100-12+9.78=97.78万元 B项目其他相关费用限额=（100-8）x 10%/（1-10%）=10.22万元 大于实际发生的8万元，因此允许加计扣除的研发费用为100万元 该企业可享受的研发费用加计扣除额=（97.78+100）x 75%=148.34万元

三、  研发费用按100%加计扣除

（一）

适用主体 制造业企业。以制造业业务为主营业务，享受优惠当年主营业务收入占收入总额的比例在50%以上的，为制造业企业。制造业收入占收入总额的比例低于50%的，为其他企业。 举例二 某企业2021年在积极进行产品研发的同时，还从事其他业务，包括电子产品的制造与销售，兼营批发零售。同时将一栋楼进行出租和经营餐饮业务。2021年共取得收入人民币3,000万元，其中：产品制造收入为人民币1,700万元，批发零售收入人民币400万元，餐饮收入人民币400万元，出租收入500万元。 可以看到，该企业的经营活动中，批发零售，餐饮，商业出租都属于负面清单行业，即政策明确规定不适用加计扣除的行业。因此需要计算制造业收入占比是否超过50%来判断该企业是否可以享受加计扣除政策。 2021年制造业营业收入占比=1,700/3,000=56.67% 大于50%。故2021年该企业属于制造业企业，可按此规定享受100%加计扣除。

（二）

具体规定 制造业企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2021年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除；形成无形资产的，自2021年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。 举例三 某医药企业2021年开始研发一种新药，实际发生研发人员工资人民币90万元，专家咨询费人民币10万元假设未发生其他费用。2021年7月1日，该企业拿到临床批件进入开发阶段，并符合资本化条件，发生费用包括研发人员工资人民币100万元，专家咨询费人民币20万元，2021年12月研发成果，达到预定用途并开始使用。 医药企业属于制造业，可享受研发费用100%加计扣除优惠政策。 研究阶段（2021年1月1日至2021年6月30日） 研发费用加计扣除金额=（90+10）x 100%=100万元 开发阶段（2021年7月1日至2021年12月31日） 2021年12月计入无形资产计税寄出金额=100+20=120万元 按120 x 200%=240万元进行摊销。

四、  委托境外进行研发活动

委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。

上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

举例四
某企业委托境外研发活动发生了人民币100万元的费用，按照费用实际发生额80%计算委托方的委托境外研发费用，即按人民币80万元计入。如果境内的研发费用是人民币300万元，300万的三分之二就是人民币200万元，大于80万元，则可以加计扣除。如果境内研发费用是人民币90万元，90万的三分之二就是人民币60万元，小于80万元，则是有人民币60万元可以加计扣除。

五、  加计扣除何时申报

从2021年1月1日起，企业10月份预缴申报当年第3季度（按季预缴）或9月份（按月预缴）企业所得税时，可以自行选择就当年上半年研发费用享受加计扣除优惠政策。

采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”办理方式。符合条件的企业自行计算加计扣除金额，填报《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》享受税收优惠，并根据享受加计扣除优惠的研发费用情况（上半年）填写《研发费用加计扣除优惠明细表》（A107012）（不需报送税务机关），该表与相关政策规定的其他资料一并留存备查。

企业也可以选择10月份预缴时，对上半年研发费用不享受加计扣除优惠，统一在次年办理汇算清缴时享受。

政策依据：

1.    《科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》 （财税〔2015〕119号）

2.   《科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》 （财税〔2018〕64号）

3.    《关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》 （财税〔2021〕6号）

4.    《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》 （财税〔2021〕13号）