股东捐赠的税会处理简析

一般而言，两个独立企业之间的交易行为包括正常的商业交易行为（销售、劳务、融资等）及捐赠行为。而股东与其投资的企业之间的交易行为则包括正常的商业交易行为、资本性投入、股利分配或减资等。相对于两个独立企业而言，股东及其投资企业之间的交易严格意义上并不存在捐赠行为。即使股东的资产转到了被投资企业，由于他们之间存在投资关系，股东对资产的控制只是从原来的直接控制变为了间接控制，经济利益并未真正从股东处流失。以下为股东捐赠在税务和会计方面处理差别的简单分析：

一、   会计处理

中国财政部于2008年颁布了《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号文件），其中第八条规定：“企业接受的捐赠和债务豁免,按照会计准则规定符合确认条件的,通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠,从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入,应作为权益性交易,相关利得计入所有者权益(资本公积)。” 由此可以看出，会计上对于控股股东与其投资企业之间的捐赠和债务豁免，应作为资本性投入处理。

对于非控股股东和其投资企业之间的交易，财政部于2012年颁布了《企业会计准则解释第5号》（财会[2012]19号）, 其中第六条规定“企业接受代为偿债、债务豁免或捐赠，按照企业会计准则规定符合确认条件的，通常应当确认为当期收益；但是，企业接受非控股股东（或非控股股东的子公司）直接或间接代为偿债、债务豁免或捐赠，经济实质表明属于非控股股东对企业的资本性投入，应当将相关利得计入所有者权益（资本公积）。”

因此，从会计上来看，无论是控股股东还是非控股股东对被投资企业的直接和间接捐赠，均不计入当期损益，而是作为资本性投入处理。

二、  税务处理

国家税务总局于2014年颁布了第29号公告，其中第二条规定：“企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。” 从上述规定可以看出，只要是股东捐赠等资本性投入行为，被投资企业接受的划入资产金额不计入企业的收入总额。企业应按照公允价值确定该项资产的计税基础，但不必为此缴纳企业所得税。同时，税法上对于股东并未限制是控股股东还是非控股股东，只要是股东与企业之间发生的上述交易都可以适用。

然而，如果是两个独立企业之间发生了捐赠或者是债权转为股权等交易，会计和税务上的处理将有所差别。企业会计准则规定，企业的营业外收入包括捐赠利得等，均应计入企业的当期损益。在税务处理方面，企业所得税法规定，企业以货币形式和非货币形式取得的捐赠收入等，应计入收入总额。由此可见，两个独立企业之间如果发生了捐赠行为，接受捐赠企业在会计上应将相应金额计入当期损益，并且需要按照相应的所得金额缴纳企业所得税。

综上所述，捐赠行为如果发生在企业股东与其投资的企业之间，会计和税务方面的处理与独立企业之间发生捐赠的处理差别较大。实务中财务人员应区分对待，避免发生错误的账务处理和税务申报。

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